企業(yè)重組業(yè)務企業(yè)所得稅處理若干問題（5篇）

【第1篇】企業(yè)重組業(yè)務企業(yè)所得稅處理若干問題

國家稅務總局廣東省稅務局 企業(yè)所得稅處2021 年 6 月

目 錄

一、重組政策文件

1. 《財政部 國家稅務總局關于企業(yè)重組業(yè)務企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》（財稅〔2009〕59 號）

2. 《國家稅務總局關于發(fā)布〈企業(yè)重組業(yè)務企業(yè)所得稅管理辦法〉的公告》（國家稅務總局公告 2010 年第 4 號）

3. 《財政部 國家稅務總局關于促進企業(yè)重組有關企業(yè)所得稅處理問題的通知》（財稅〔2014〕109 號）

4. 《國家稅務總局關于資產（股權）劃轉企業(yè)所得稅征管問題的公告》（國家稅務總局公告 2015 年第 40 號）

5. 《國家稅務總局關于企業(yè)重組業(yè)務企業(yè)所得稅征收管理若干問題的公告》（國家稅務總局公告 2015 年第 48 號）

二、非貨幣性資產投資政策文件

1. 《財政部 國家稅務總局關于非貨幣資產投資企業(yè)所得稅處理問題的通知》（財稅〔2014〕116 號）

2. 《國家稅務總局關于非貨幣資產投資企業(yè)所得稅有關征管問題的公告》（國家稅務總局公告 2015 年第 33 號）

三、其他相關文件

1. 《國家稅務總局關于企業(yè)所得稅應納稅所得額若干問題的公告

》（國家稅務總局公告 2014 年第 29 號）

2. 《國家稅務總局關于全民所有制企業(yè)公司制改制企業(yè)所得稅處理問題的公告》（國家稅務總局公告 2017 年第 34 號）

一、重組政策文件

財政部 國家稅務總局關于企業(yè)重組業(yè)務企業(yè)所得稅處理若干問題的通知

財稅〔2009〕59 號 2009 年 04 月 30 日

各省、自治區(qū)、直轄市、計劃單列市財政廳(局)、國家稅務局、地方稅務局，新疆生產建設兵團財務局：

根據《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第二十條和《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》(國務院令第 512 號)第七十五條規(guī)定， 現就企業(yè)重組所涉及的企業(yè)所得稅具體處理問題通知如下：

一、本通知所稱企業(yè)重組，是指企業(yè)在日常經營活動以外發(fā)生的法律結構或經濟結構重大改變的交易，包括企業(yè)法律形式改變、債務重組、股權收購、資產收購、合并、分立等。

(一)企業(yè)法律形式改變，是指企業(yè)注冊名稱、住所以及企業(yè)組織形式等的簡單改變，但符合本通知規(guī)定其他重組的類型除外。

(二)債務重組，是指在債務人發(fā)生財務困難的情況下，債權人按照其與債務人達成的書面協議或者法院裁定書，就其債務人的債務作出讓步的事項。

(三)股權收購，是指一家企業(yè)(以下稱為收購企業(yè))購買另一家企業(yè)(以下稱為被收購企業(yè))的股權，以實現對被收購企業(yè)控制的交易。收購企業(yè)支付對價的形式包括股權支付、非股權支付或兩者的組合。

(四)資產收購，是指一家企業(yè)(以下稱為受讓企業(yè))購買另一家企業(yè)(以下稱為轉讓企業(yè))實質經營性資產的交易。受讓企業(yè)支付對價的形式包括股權支付、非股權支付或兩者的組合。

(五)合并，是指一家或多家企業(yè)(以下稱為被合并企業(yè))將其全部資產和負債轉讓給另一家現存或新設企業(yè)(以下稱為合并企業(yè))，被合并企業(yè)股東換取合并企業(yè)的股權或非股權支付，實現兩個或兩個以上企業(yè)的依法合并。

(六)分立，是指一家企業(yè)(以下稱為被分立企業(yè))將部分或全部資產分離轉讓給現存或新設的企業(yè)(以下稱為分立企業(yè))，被分立企業(yè)股東換取分立企業(yè)的股權或非股權支付，實現企業(yè)的依法分立。

二、本通知所稱股權支付，是指企業(yè)重組中購買、換取資產的一方支付的對價中，以本企業(yè)或其控股企業(yè)的股權、股份作為支付的形式;所稱非股權支付，是指以本企業(yè)的現金、銀行存款、應收款項、本企業(yè)或其控股企業(yè)股權和股份以外的有價證券、存貨、固定資產、其他資產以及承擔債務等作為支付的形式。

三、企業(yè)重組的稅務處理區(qū)分不同條件分別適用一般性稅務處理規(guī)定和特殊性稅務處理規(guī)定。

四、企業(yè)重組，除符合本通知規(guī)定適用特殊性稅務處理規(guī)定的外， 按以下規(guī)定進行稅務處理：

(一)企業(yè)由法人轉變?yōu)閭€人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)等非法人組織， 或將登記注冊地轉移至中華人民共和國境外(包括港澳臺地區(qū))，應視同企業(yè)進行清算、分配，股東重新投資成立新企業(yè)。企業(yè)的全部資產

以及股東投資的計稅基礎均應以公允價值為基礎確定。

企業(yè)發(fā)生其他法律形式簡單改變的，可直接變更稅務登記，除另有規(guī)定外，有關企業(yè)所得稅納稅事項(包括虧損結轉、稅收優(yōu)惠等權益和義務)由變更后企業(yè)承繼，但因住所發(fā)生變化而不符合稅收優(yōu)惠條件的除外。

(二)企業(yè)債務重組，相關交易應按以下規(guī)定處理：

1. 以非貨幣資產清償債務，應當分解為轉讓相關非貨幣性資產、按非貨幣性資產公允價值清償債務兩項業(yè)務，確認相關資產的所得或損失。

2. 發(fā)生債權轉股權的，應當分解為債務清償和股權投資兩項業(yè)務，確認有關債務清償所得或損失。

3. 債務人應當按照支付的債務清償額低于債務計稅基礎的差額， 確認債務重組所得;債權人應當按照收到的債務清償額低于債權計稅基礎的差額，確認債務重組損失。

4. 債務人的相關所得稅納稅事項原則上保持不變。

(三)企業(yè)股權收購、資產收購重組交易，相關交易應按以下規(guī)定處理：

1. 被收購方應確認股權、資產轉讓所得或損失。

2. 收購方取得股權或資產的計稅基礎應以公允價值為基礎確定。

3. 被收購企業(yè)的相關所得稅事項原則上保持不變。(四)企業(yè)合并，當事各方應按下列規(guī)定處理：

1. 合并企業(yè)應按公允價值確定接受被合并企業(yè)各項資產和負債

的計稅基礎。

2. 被合并企業(yè)及其股東都應按清算進行所得稅處理。

3. 被合并企業(yè)的虧損不得在合并企業(yè)結轉彌補。(五)企業(yè)分立，當事各方應按下列規(guī)定處理：

1. 被分立企業(yè)對分立出去資產應按公允價值確認資產轉讓所得或損失。

2. 分立企業(yè)應按公允價值確認接受資產的計稅基礎。

3. 被分立企業(yè)繼續(xù)存在時，其股東取得的對價應視同被分立企業(yè)分配進行處理。

4. 被分立企業(yè)不再繼續(xù)存在時，被分立企業(yè)及其股東都應按清算進行所得稅處理。

5. 企業(yè)分立相關企業(yè)的虧損不得相互結轉彌補。

五、企業(yè)重組同時符合下列條件的，適用特殊性稅務處理規(guī)定： (一)具有合理的商業(yè)目的，且不以減少、免除或者推遲繳納稅款

為主要目的。

(二)被收購、合并或分立部分的資產或股權比例符合本通知規(guī)定的比例。

(三)企業(yè)重組后的連續(xù) 12 個月內不改變重組資產原來的實質性經營活動。

(四)重組交易對價中涉及股權支付金額符合本通知規(guī)定比例。(五)企業(yè)重組中取得股權支付的原主要股東，在重組后連續(xù) 12

個月內，不得轉讓所取得的股權。

六、企業(yè)重組符合本通知第五條規(guī)定條件的，交易各方對其交易中的股權支付部分，可以按以下規(guī)定進行特殊性稅務處理：

(一)企業(yè)債務重組確認的應納稅所得額占該企業(yè)當年應納稅所得額 50

以上，可以在 5 個納稅年度的期間內，均勻計入各年度的應納稅所得額。

企業(yè)發(fā)生債權轉股權業(yè)務，對債務清償和股權投資兩項業(yè)務暫不確認有關債務清償所得或損失，股權投資的計稅基礎以原債權的計稅基礎確定。企業(yè)的其他相關所得稅事項保持不變。

(二)股權收購，收購企業(yè)購買的股權不低于被收購企業(yè)全部股權

的 75 ，1且收購企業(yè)在該股權收購發(fā)生時的股權支付金額不低于其交

易支付總額的 85，可以選擇按以下規(guī)定處理：

1. 被收購企業(yè)的股東取得收購企業(yè)股權的計稅基礎，以被收購股權的原有計稅基礎確定。

2. 收購企業(yè)取得被收購企業(yè)股權的計稅基礎，以被收購股權的原有計稅基礎確定。

3. 收購企業(yè)、被收購企業(yè)的原有各項資產和負債的計稅基礎和其他相關所得稅事項保持不變。

(三)資產收購，受讓企業(yè)收購的資產不低于轉讓企業(yè)全部資產的

75 ，2且受讓企業(yè)在該資產收購發(fā)生時的股權支付金額不低于其交易

支付總額的 85，可以選擇按以下規(guī)定處理：

1. 轉讓企業(yè)取得受讓企業(yè)股權的計稅基礎，以被轉讓資產的原有

1 《財政部 國家稅務總局關于促進企業(yè)重組有關企業(yè)所得稅處理問題的通知》（財稅〔2014〕109 號）規(guī)定，自 2014 年 1 月 1 日起，該比例由 75%修改為 50%。

2 同上

計稅基礎確定。

2. 受讓企業(yè)取得轉讓企業(yè)資產的計稅基礎，以被轉讓資產的原有計稅基礎確定。

(四)企業(yè)合并，企業(yè)股東在該企業(yè)合并發(fā)生時取得的股權支付金額不低于其交易支付總額的 85

，以及同一控制下且不需要支付對價的企業(yè)合并，可以選擇按以下規(guī)定處理：

1. 合并企業(yè)接受被合并企業(yè)資產和負債的計稅基礎，以被合并企業(yè)的原有計稅基礎確定。

2. 被合并企業(yè)合并前的相關所得稅事項由合并企業(yè)承繼。

3. 可由合并企業(yè)彌補的被合并企業(yè)虧損的限額=被合并企業(yè)凈資產公允價值×截至合并業(yè)務發(fā)生當年年末國家發(fā)行的最長期限的國債利率。

4. 被合并企業(yè)股東取得合并企業(yè)股權的計稅基礎，以其原持有的被合并企業(yè)股權的計稅基礎確定。

(五)企業(yè)分立，被分立企業(yè)所有股東按原持股比例取得分立企業(yè)的股權，分立企業(yè)和被分立企業(yè)均不改變原來的實質經營活動，且被分立企業(yè)股東在該企業(yè)分立發(fā)生時取得的股權支付金額不低于其交易支付總額的 85

，可以選擇按以下規(guī)定處理：

1. 分立企業(yè)接受被分立企業(yè)資產和負債的計稅基礎，以被分立企業(yè)的原有計稅基礎確定。

2. 被分立企業(yè)已分立出去資產相應的所得稅事項由分立企業(yè)承繼。

3. 被分立企業(yè)未超過法定彌補期限的虧損額可按分立資產占全部資產的比例進行分配，由分立企業(yè)繼續(xù)彌補。

4. 被分立企業(yè)的股東取得分立企業(yè)的股權(以下簡稱“新股”)， 如需部分或全部放棄原持有的被分立企業(yè)的股權(以下簡稱“舊股”)， “新股”的計稅基礎應以放棄“舊股”的計稅基礎確定。如不需放棄“舊股”，則其取得“新股”的計稅基礎可從以下兩種方法中選擇確定：直接將“新股”的計稅基礎確定為零;或者以被分立企業(yè)分立出去的凈資產占被分立企業(yè)全部凈資產的比例先調減原持有的“舊股” 的計稅基礎，再將調減的計稅基礎平均分配到“新股”上。

(六)重組交易各方按本條(一)至(五)項規(guī)定對交易中股權支付暫不確認有關資產的轉讓所得或損失的，其非股權支付仍應在交易當期確認相應的資產轉讓所得或損失，并調整相應資產的計稅基礎。

非股權支付對應的資產轉讓所得或損失=(被轉讓資產的公允價值-被轉讓資產的計稅基礎)×(非股權支付金額÷被轉讓資產的公允價值)

七、企業(yè)發(fā)生涉及中國境內與境外之間(包括港澳臺地區(qū))的股權和資產收購交易，除應符合本通知第五條規(guī)定的條件外，還應同時符合下列條件，才可選擇適用特殊性稅務處理規(guī)定：

(一)非居民企業(yè)向其 100

直接控股的另一非居民企業(yè)轉讓其擁有的居民企業(yè)股權，沒有因此造成以后該項股權轉讓所得預提稅負擔變化，且轉讓方非居民企業(yè)向主管稅務機關書面承諾在 3 年(含 3 年) 內不轉讓其擁有受讓方非居民企業(yè)的股權;

(二)非居民企業(yè)向與其具有 100

直接控股關系的居民企業(yè)轉讓其擁有的另一居民企業(yè)股權;

(三)居民企業(yè)以其擁有的資產或股權向其 100

直接控股的非居民企業(yè)進行投資;

(四)財政部、國家稅務總局核準的其他情形。

八、本通知第七條第(三)項所指的居民企業(yè)以其擁有的資產或股權向其 100

直接控股關系的非居民企業(yè)進行投資，其資產或股權轉

讓收益如選擇特殊性稅務處理，可以在 10 個納稅年度內均勻計入各年度應納稅所得額。

九、在企業(yè)吸收合并中，合并后的存續(xù)企業(yè)性質及適用稅收優(yōu)惠的條件未發(fā)生改變的，可以繼續(xù)享受合并前該企業(yè)剩余期限的稅收優(yōu)惠，其優(yōu)惠金額按存續(xù)企業(yè)合并前一年的應納稅所得額(虧損計為零) 計算。

在企業(yè)存續(xù)分立中，分立后的存續(xù)企業(yè)性質及適用稅收優(yōu)惠的條件未發(fā)生改變的，可以繼續(xù)享受分立前該企業(yè)剩余期限的稅收優(yōu)惠， 其優(yōu)惠金額按該企業(yè)分立前一年的應納稅所得額(虧損計為零)乘以 分立后存續(xù)企業(yè)資產占分立前該企業(yè)全部資產的比例計算。

十、企業(yè)在重組發(fā)生前后連續(xù) 12 個月內分步對其資產、股權進行交易，應根據實質重于形式原則將上述交易作為一項企業(yè)重組交易進行處理。

十一、企業(yè)發(fā)生符合本通知規(guī)定的特殊性重組條件并選擇特殊性稅務處理的，當事各方應在該重組業(yè)務完成當年企業(yè)所得稅年度申報

時，向主管稅務機關提交書面?zhèn)浒纲Y料，證明其符合各類特殊性重組規(guī)定的條件。企業(yè)未按規(guī)定書面?zhèn)浒傅?，一律不得按特殊重組業(yè)務進行稅務處理。

十二、對企業(yè)在重組過程中涉及的需要特別處理的企業(yè)所得稅事項，由國務院財政、稅務主管部門另行規(guī)定。

十三、本通知自 2008 年 1 月 1 日起執(zhí)行。

國家稅務總局關于發(fā)布《企業(yè)重組業(yè)務企業(yè)所得稅管理辦法》的公告3

國家稅務總局公告 2010 年第 4 號 2010 年 07 月 26 日

現將《企業(yè)重組業(yè)務企業(yè)所得稅管理辦法》予以發(fā)布，自 2010

年 1 月 1 日起施行。

本辦法發(fā)布時企業(yè)已經完成重組業(yè)務的，如適用《財政部、國家稅務總局關于企業(yè)重組業(yè)務企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》（財稅

〔2009〕59 號）特殊稅務處理，企業(yè)沒有按照本辦法要求準備相關資料的，應補備相關資料；需要稅務機關確認的，按照本辦法要求補充確認。2008、2009 年度企業(yè)重組業(yè)務尚未進行稅務處理的，可按本辦法處理。

特此公告。

企業(yè)重組業(yè)務企業(yè)所得稅管理辦法

第一章 總則及定義

第一條 為規(guī)范和加強對企業(yè)重組業(yè)務的企業(yè)所得稅管理，根據

《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》（以下簡稱《稅法》）及其實施條

3 根據《國家稅務總局關于非居民企業(yè)所得稅源泉扣繳有關問題的公告》（國家稅務總局公告 2017 年第 37 號）規(guī)定，自 2017 年 12 月 1 日起，本文第三十六條廢止；根據《國家稅務總局關于企業(yè)重組業(yè)務企業(yè)所得稅征收管理若干問題的公告》（國家稅務總局公告 2015 年第 48 號）的規(guī)定：“十二、本公告適用于 2015 年度及以后年度企業(yè)所得稅匯算清繳。《國家稅務總局關于發(fā)布〈企業(yè)重組業(yè)務企業(yè)所得稅管理辦法〉的公告》（國家稅務總局公告 2010 年第 4 號）第三條、第七條、第八條、第十六條、第十七條、第十八條、第二十二條、第二十三條、第二十四條、第二十五條、第二十七條、第三十二條同時廢止。”

例（以下簡稱《實施條例》）、《中華人民共和國稅收征收管理法》及其實施細則（以下簡稱《征管法》）、《財政部 國家稅務總局關于企業(yè)重組業(yè)務企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》（財稅〔2009〕59 號）（以下簡稱《通知》）等有關規(guī)定，制定本辦法。

第二條 本辦法所稱企業(yè)重組業(yè)務，是指《通知》第一條所規(guī)定的企業(yè)法律形式改變、債務重組、股權收購、資產收購、合并、分立等各類重組。

第三條 企業(yè)發(fā)生各類重組業(yè)務，其當事各方，按重組類型，分

別指以下企業(yè)：

（一）債務重組中當事各方，指債務人及債權人。

（二）股權收購中當事各方，指收購方、轉讓方及被收購企業(yè)。

（三）資產收購中當事各方，指轉讓方、受讓方。

（四）合并中當事各方，指合并企業(yè)、被合并企業(yè)及各方股東。

（五）分立中當事各方，指分立企業(yè)、被分立企業(yè)及各方股東。第四條 同一重組業(yè)務的當事各方應采取一致稅務處理原則，即

統(tǒng)一按一般性或特殊性稅務處理。

第五條 《通知》第一條第（四）項所稱實質經營性資產，是指企業(yè)用于從事生產經營活動、與產生經營收入直接相關的資產，包括經營所用各類資產、企業(yè)擁有的商業(yè)信息和技術、經營活動產生的應收款項、投資資產等。

第六條 《通知》第二條所稱控股企業(yè)，是指由本企業(yè)直接持有股份的企業(yè)。

第七條 《通知》中規(guī)定的企業(yè)重組，其重組日的確定，按以下

規(guī)定處理：

（一）債務重組，以債務重組合同或協議生效日為重組日。

（二）股權收購，以轉讓協議生效且完成股權變更手續(xù)日為重組日。

（三）資產收購，以轉讓協議生效且完成資產實際交割日為重組日。

（四）企業(yè)合并，以合并企業(yè)取得被合并企業(yè)資產所有權并完成工商

登記變更日期為重組日。

（五）企業(yè)分立，以分立企業(yè)取得被分立企業(yè)資產所有權并完成工商

登記變更日期為重組日。

第八條 重組業(yè)務完成年度的確定，可以按各當事方適用的會計

準則確定，具體參照各當事方經審計的年度財務報告。由于當事方適

用的會計準則不同導致重組業(yè)務完成年度的判定有差異時，各當事方

應協商一致，確定同一個納稅年度作為重組業(yè)務完成年度。

第九條 本辦法所稱評估機構，是指具有合法資質的中國資產評估機構。

第二章 企業(yè)重組一般性稅務處理管理

第十條 企業(yè)發(fā)生《通知》第四條第（一）項規(guī)定的由法人轉變?yōu)閭€人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)等非法人組織，或將登記注冊地轉移至中華人民共和國境外（包括港澳臺地區(qū)），應按照《財政部、國家稅務總局關于企業(yè)清算業(yè)務企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》（財稅

〔2009〕60 號）規(guī)定進行清算。

企業(yè)在報送《企業(yè)清算所得納稅申報表》時，應附送以下資料：

（一）企業(yè)改變法律形式的工商部門或其他政府部門的批準文件；

（二）企業(yè)全部資產的計稅基礎以及評估機構出具的資產評估報告；

（三）企業(yè)債權、債務處理或歸屬情況說明；

（四）主管稅務機關要求提供的其他資料證明。

第十一條 企業(yè)發(fā)生《通知》第四條第（二）項規(guī)定的債務重組， 應準備以下相關資料，以備稅務機關檢查。

（一）以非貨幣資產清償債務的，應保留當事各方簽訂的清償債務的協議或合同，以及非貨幣資產公允價格確認的合法證據等；

（二）債權轉股權的，應保留當事各方簽訂的債權轉股權協議或合同。第十二條 企業(yè)發(fā)生《通知》第四條第（三）項規(guī)定的股權收購、

資產收購重組業(yè)務，應準備以下相關資料，以備稅務機關檢查。

（一）當事各方所簽訂的股權收購、資產收購業(yè)務合同或協議；

（二）相關股權、資產公允價值的合法證據。

第十三條 企業(yè)發(fā)生《通知》第四條第（四）項規(guī)定的合并，應按照財稅〔2009〕60 號文件規(guī)定進行清算。

被合并企業(yè)在報送《企業(yè)清算所得納稅申報表》時，應附送以下資料：

（一）企業(yè)合并的工商部門或其他政府部門的批準文件；

（二）企業(yè)全部資產和負債的計稅基礎以及評估機構出具的資產評估報告；

（三）企業(yè)債務處理或歸屬情況說明；

（四）主管稅務機關要求提供的其他資料證明。

第十四條 企業(yè)發(fā)生《通知》第四條第（五）項規(guī)定的分立，被分立企業(yè)不再繼續(xù)存在，應按照財稅〔2009〕60 號文件規(guī)定進行清算。

被分立企業(yè)在報送《企業(yè)清算所得納稅申報表》時，應附送以下資料：

（一）企業(yè)分立的工商部門或其他政府部門的批準文件；

（二）被分立企業(yè)全部資產的計稅基礎以及評估機構出具的資產評估報告；

（三）企業(yè)債務處理或歸屬情況說明；

（四）主管稅務機關要求提供的其他資料證明。

第十五條 企業(yè)合并或分立，合并各方企業(yè)或分立企業(yè)涉及享受

《稅法》第五十七條規(guī)定中就企業(yè)整體（即全部生產經營所得）享受的稅收優(yōu)惠過渡政策尚未期滿的，僅就存續(xù)企業(yè)未享受完的稅收優(yōu) 惠，按照《通知》第九條的規(guī)定執(zhí)行；注銷的被合并或被分立企業(yè)未享受完的稅收優(yōu)惠，不再由存續(xù)企業(yè)承繼；合并或分立而新設的企業(yè)不得再承繼或重新享受上述優(yōu)惠。合并或分立各方企業(yè)按照《稅法》的稅收優(yōu)惠規(guī)定和稅收優(yōu)惠過渡政策中就企業(yè)有關生產經營項目的 所得享受的稅收優(yōu)惠承繼問題，按照《實施條例》第八十九條規(guī)定執(zhí)行。

第三章 企業(yè)重組特殊性稅務處理管理

第十六條 企業(yè)重組業(yè)務，符合《通知》規(guī)定條件并選擇特殊性

稅務處理的，應按照《通知》第十一條規(guī)定進行備案；如企業(yè)重組各

方需要稅務機關確認，可以選擇由重組主導方向主管稅務機關提出申

請，層報省稅務機關給予確認。

采取申請確認的，主導方和其他當事方不在同一?。ㄗ灾螀^(qū)、市）

的，主導方省稅務機關應將確認文件抄送其他當事方所在地省稅務機

算清繳前完成確認。特殊情況，需要延長的，應將延長理由告知主導

（一）債務重組為債務人；

（二）股權收購為股權轉讓方；

（三）資產收購為資產轉讓方；

（四）吸收合并為合并后擬存續(xù)的企業(yè)，新設合并為合并前資產

較大的企業(yè)；

（五）分立為被分立的企業(yè)或存續(xù)企業(yè)。

第十八條 企業(yè)發(fā)生重組業(yè)務，按照《通知》第五條第（一）項

要求，企業(yè)在備案或提交確認申請時，應從以下方面說明企業(yè)重組具

有合理的商業(yè)目的：

（一）重組活動的交易方式。即重組活動采取的具體形式、交易背景、

交易時間、在交易之前和之后的運作方式和有關的商業(yè)常規(guī)；

（二）該項交易的形式及實質。即形式上交易所產生的法律權利和責

任，也是該項交易的法律后果。另外，交易實際上或商業(yè)上產生的最

終結果；

（三）重組活動給交易各方稅務狀況帶來的可能變化；

（四）重組各方從交易中獲得的財務狀況變化；

（五）重組活動是否給交易各方帶來了在市場原則下不會產生的異常

經濟利益或潛在義務；

（六）非居民企業(yè)參與重組活動的情況。

第十九條 《通知》第五條第（三）和第（五）項所稱“企業(yè)重組后的連續(xù) 12 個月內”，是指自重組日起計算的連續(xù) 12 個月內。

第二十條 《通知》第五條第（五）項規(guī)定的原主要股東，是指原持有轉讓企業(yè)或被收購企業(yè) 20

以上股權的股東。

第二十一條 《通知》第六條第（四）項規(guī)定的同一控制，是指參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制，且該控制并非暫時性的。能夠對參與合并的企業(yè)在合并前后均實施最終控制權的相同多方，是指根據合同或協議的約定，對參與合并企業(yè)的財務和經營政策擁有決定控制權的投資者群體。在企業(yè)合并前，參與合并各方受最終控制方的控制在 12 個月以上，企業(yè)合并后所形成的主

體在最終控制方的控制時間也應達到連續(xù) 12 個月。

第二十二條 企業(yè)發(fā)生《通知》第六條第（一）項規(guī)定的債務重

組，根據不同情形，應準備以下資料：

（一）發(fā)生債務重組所產生的應納稅所得額占該企業(yè)當年應納稅

所得額 50 以上的，債務重組所得要求在 5 個納稅年度的期間內，均

勻計入各年度應納稅所得額的，應準備以下資料：

1. 當事方的債務重組的總體情況說明（如果采取申請確認的，

應為企業(yè)的申請，下同），情況說明中應包括債務重組的商業(yè)目的；

2. 當事各方所簽訂的債務重組合同或協議；

3. 債務重組所產生的應納稅所得額、企業(yè)當年應納稅所得額情

況說明；

4. 稅務機關要求提供的其他資料證明。

（二）發(fā)生債權轉股權業(yè)務，債務人對債務清償業(yè)務暫不確認所

得或損失，債權人對股權投資的計稅基礎以原債權的計稅基礎確定，

應準備以下資料：

1. 當事方的債務重組的總體情況說明。情況說明中應包括債務

重組的商業(yè)目的；

2. 雙方所簽訂的債轉股合同或協議；

3. 企業(yè)所轉換的股權公允價格證明；

4. 工商部門及有關部門核準相關企業(yè)股權變更事項證明材料；

5. 稅務機關要求提供的其他資料證明。

第二十三條 企業(yè)發(fā)生《通知》第六條第（二）項規(guī)定的股權收

購業(yè)務，應準備以下資料：

（一）當事方的股權收購業(yè)務總體情況說明，情況說明中應包括股權

收購的商業(yè)目的；

（二）雙方或多方所簽訂的股權收購業(yè)務合同或協議；

（三）由評估機構出具的所轉讓及支付的股權公允價值；

（四）證明重組符合特殊性稅務處理條件的資料，包括股權比例，支

付對價情況，以及 12 個月內不改變資產原來的實質性經營活動和原

主要股東不轉讓所取得股權的承諾書等；

（五）工商等相關部門核準相關企業(yè)股權變更事項證明材料；

（六）稅務機關要求的其他材料。

第二十四條 企業(yè)發(fā)生《通知》第六條第（三）項規(guī)定的資產收購業(yè)

務，應準備以下資料：

（一）當事方的資產收購業(yè)務總體情況說明，情況說明中應包括資產

收購的商業(yè)目的；

（二）當事各方所簽訂的資產收購業(yè)務合同或協議；

（三）評估機構出具的資產收購所體現的資產評估報告；

（四）受讓企業(yè)股權的計稅基礎的有效憑證；

（五）證明重組符合特殊性稅務處理條件的資料，包括資產收購比例，

支付對價情況，以及 12 個月內不改變資產原來的實質性經營活動、

原主要股東不轉讓所取得股權的承諾書等；

（六）工商部門核準相關企業(yè)股權變更事項證明材料；

（七）稅務機關要求提供的其他材料證明。

第二十五條 企業(yè)發(fā)生《通知》第六條第（四）項規(guī)定的合并，

應準備以下資料：

（一）當事方企業(yè)合并的總體情況說明。情況說明中應包括企業(yè)合并

的商業(yè)目的；

（二）企業(yè)合并的政府主管部門的批準文件；

（三）企業(yè)合并各方當事人的股權關系說明；

（四）被合并企業(yè)的凈資產、各單項資產和負債及其賬面價值和計稅

基礎等相關資料；

（五）證明重組符合特殊性稅務處理條件的資料，包括合并前企業(yè)各

股東取得股權支付比例情況以及 12 個月內不改變資產原來的實質性

經營活動、原主要股東不轉讓所取得股權的承諾書等；

（六）工商部門核準相關企業(yè)股權變更事項證明材料；

（七）主管稅務機關要求提供的其他資料證明。

第二十六條 《通知》第六條第（四）項所規(guī)定的可由合并企業(yè)彌補的被合并企業(yè)虧損的限額，是指按《稅法》規(guī)定的剩余結轉年限內，每年可由合并企業(yè)彌補的被合并企業(yè)虧損的限額。

第二十七條 企業(yè)發(fā)生《通知》第六條第（五）項規(guī)定的分立，

應準備以下資料：

（一）當事方企業(yè)分立的總體情況說明。情況說明中應包括企業(yè)分立

的商業(yè)目的；

（二）企業(yè)分立的政府主管部門的批準文件；

（三）被分立企業(yè)的凈資產、各單項資產和負債賬面價值和計稅基礎

等相關資料；

（四）證明重組符合特殊性稅務處理條件的資料，包括分立后企業(yè)各

股東取得股權支付比例情況以及 12 個月內不改變資產原來的實質性

經營活動、原主要股東不轉讓所取得股權的承諾書等；

（五）工商部門認定的分立和被分立企業(yè)股東股權比例證明材料；分

立后，分立和被分立企業(yè)工商營業(yè)執(zhí)照復印件；分立和被分立企業(yè)分

立業(yè)務賬務處理復印件；

（六）稅務機關要求提供的其他資料證明。

第二十八條 根據《通知》第六條第（四）項第 2 目規(guī)定，被合并企業(yè)合并前的相關所得稅事項由合并企業(yè)承繼，以及根據《通知》第六條第（五）項第 2 目規(guī)定，企業(yè)分立，已分立資產相應的所得稅事項由分立企業(yè)承繼，這些事項包括尚未確認的資產損失、分期確認收入的處理以及尚未享受期滿的稅收優(yōu)惠政策承繼處理問題等。其 中，對稅收優(yōu)惠政策承繼處理問題，凡屬于依照《稅法》第五十七條規(guī)定中就企業(yè)整體（即全部生產經營所得）享受稅收優(yōu)惠過渡政策的， 合并或分立后的企業(yè)性質及適用稅收優(yōu)惠條件未發(fā)生改變的，可以繼續(xù)享受合并前各企業(yè)或分立前被分立企業(yè)剩余期限的稅收優(yōu)惠。合并前各企業(yè)剩余的稅收優(yōu)惠年限不一致的，合并后企業(yè)每年度的應納稅所得額，應統(tǒng)一按合并日各合并前企業(yè)資產占合并后企業(yè)總資產的比例進行劃分，再分別按相應的剩余優(yōu)惠計算應納稅額。合并前各企業(yè)或分立前被分立企業(yè)按照《稅法》的稅收優(yōu)惠規(guī)定以及稅收優(yōu)惠過渡政策中就有關生產經營項目所得享受的稅收優(yōu)惠承繼處理問題，按照

《實施條例》第八十九條規(guī)定執(zhí)行。

第二十九條 適用《通知》第五條第（三）項和第（五）項的當事各方應在完成重組業(yè)務后的下一年度的企業(yè)所得稅年度申報時，向

主管稅務機關提交書面情況說明，以證明企業(yè)在重組后的連續(xù) 12 個月內，有關符合特殊性稅務處理的條件未發(fā)生改變。

第三十條 當事方的其中一方在規(guī)定時間內發(fā)生生產經營業(yè)務、公司性質、資產或股權結構等情況變化，致使重組業(yè)務不再符合特殊性稅務處理條件的,發(fā)生變化的當事方應在情況發(fā)生變化的 30 天內

書面通知其他所有當事方。主導方在接到通知后 30 日內將有關變化通知其主管稅務機關。

上款所述情況發(fā)生變化后 60 日內，應按照《通知》第四條的規(guī)定調整重組業(yè)務的稅務處理。原交易各方應各自按原交易完成時資產和負債的公允價值計算重組業(yè)務的收益或損失，調整交易完成納稅年度的應納稅所得額及相應的資產和負債的計稅基礎，并向各自主管稅務機關申請調整交易完成納稅年度的企業(yè)所得稅年度申報表。逾期不調整申報的，按照《征管法》的相關規(guī)定處理。

第三十一條 各當事方的主管稅務機關應當對企業(yè)申報或確認 適用特殊性稅務處理的重組業(yè)務進行跟蹤監(jiān)管，了解重組企業(yè)的動態(tài)變化情況。發(fā)現問題，應及時與其他當事方主管稅務機關溝通聯系， 并按照規(guī)定給予調整。

第三十二條 根據《通知》第十條規(guī)定，若同一項重組業(yè)務涉及

在連續(xù) 12 個月內分步交易，且跨兩個納稅年度，當事各方在第一步

交易完成時預計整個交易可以符合特殊性稅務處理條件，可以協商一

致選擇特殊性稅務處理的，可在第一步交易完成后，適用特殊性稅務

處理。主管稅務機關在審核有關資料后，符合條件的，可以暫認可適

用特殊性稅務處理。第二年進行下一步交易后，應按本辦法要求，準

備相關資料確認適用特殊性稅務處理。

第三十三條 上述跨年度分步交易，若當事方在首個納稅年度不能預計整個交易是否符合特殊性稅務處理條件，應適用一般性稅務處理。在下一納稅年度全部交易完成后，適用特殊性稅務處理的，可以調整上一納稅年度的企業(yè)所得稅年度申報表，涉及多繳稅款的，各主管稅務機關應退稅，或抵繳當年應納稅款。

第三十四條 企業(yè)重組的當事各方應該取得并保管與該重組有關的憑證、資料,保管期限按照《征管法》的有關規(guī)定執(zhí)行。

第四章 跨境重組稅收管理

第三十五條 發(fā)生《通知》第七條規(guī)定的重組，凡適用特殊性稅務處理規(guī)定的，應按照本辦法第三章相關規(guī)定執(zhí)行。

第三十六條 發(fā)生《通知》第七條第（一）、（二）項規(guī)定的重

組，適用特殊稅務處理的，應按照《國家稅務總局關于印發(fā)〈非居民

企業(yè)所得稅源泉扣繳管理暫行辦法〉的通知》（國稅發(fā)〔2009〕3 號）

和《國家稅務總局關于加強非居民企業(yè)股權轉讓所得企業(yè)所得稅管理

的通知》（國稅函〔2009〕698 號）要求，準備資料。

第三十七條 發(fā)生《通知》第七條第（三）項規(guī)定的重組，居民企業(yè)應向其所在地主管稅務機關報送以下資料：

1. 當事方的重組情況說明，申請文件中應說明股權轉讓的商業(yè)目的；

2. 雙方所簽訂的股權轉讓協議；

3. 雙方控股情況說明；

4. 由評估機構出具的資產或股權評估報告。報告中應分別列示涉及的各單項被轉讓資產和負債的公允價值；

5. 證明重組符合特殊性稅務處理條件的資料，包括股權或資產轉讓比例，支付對價情況，以及 12 個月內不改變資產原來的實質性經營活動、不轉讓所取得股權的承諾書等；

6. 稅務機關要求的其他材料。

財政部 國家稅務總局關于促進企業(yè)重組有關企業(yè)所得稅處理問題的通知

財稅〔2014〕109 號 2014 年 12 月 25 日

各省、自治區(qū)、直轄市、計劃單列市財政廳(局)、國家稅務局、地方稅務局，新疆生產建設兵團財務局：為貫徹落實《國務院關于進一步優(yōu)化企業(yè)兼并重組市場環(huán)境的意見》(國發(fā)〔2014〕14 號)，根據《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》及其實施條例有關規(guī)定，現就企業(yè)重組有關企業(yè)所得稅處理問題明確如下：

一、關于股權收購

將《財政部 國家稅務總局關于企業(yè)重組業(yè)務企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》(財稅〔2009〕59 號)第六條第(二)項中有關“股權收購，收購企業(yè)購買的股權不低于被收購企業(yè)全部股權的 75

”規(guī)定調整為“股權收購，收購企業(yè)購買的股權不低于被收購企業(yè)全部股權的 50

”。

二、關于資產收購

將財稅〔2009〕59 號文件第六條第(三)項中有關“資產收購， 受讓企業(yè)收購的資產不低于轉讓企業(yè)全部資產的 75

”規(guī)定調整為

“資產收購，受讓企業(yè)收購的資產不低于轉讓企業(yè)全部資產的50

”。三、關于股權、資產劃轉

對 100

直接控制的居民企業(yè)之間，以及受同一或相同多家居民

企業(yè) 100直接控制的居民企業(yè)之間按賬面凈值劃轉股權或資產，凡

具有合理商業(yè)目的、不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的， 股權或資產劃轉后連續(xù) 12 個月內不改變被劃轉股權或資產原來實質性經營活動，且劃出方企業(yè)和劃入方企業(yè)均未在會計上確認損益的， 可以選擇按以下規(guī)定進行特殊性稅務處理：

1、劃出方企業(yè)和劃入方企業(yè)均不確認所得。

2、劃入方企業(yè)取得被劃轉股權或資產的計稅基礎，以被劃轉股權或資產的原賬面凈值確定。

3、劃入方企業(yè)取得的被劃轉資產，應按其原賬面凈值計算折舊扣除。

四、本通知自 2014 年 1 月 1 日起執(zhí)行。本通知發(fā)布前尚未處理的企業(yè)重組，符合本通知規(guī)定的可按本通知執(zhí)行。

國家稅務總局關于資產（股權）劃轉企業(yè)所得稅征管問題的公告

國家稅務總局公告 2015 年第 40 號 2015 年 5 月 27 日

《國務院關于進一步優(yōu)化企業(yè)兼并重組市場環(huán)境的意見》(國發(fā)

〔2014〕14 號)和《財政部 國家稅務總局關于促進企業(yè)重組有關企業(yè)所得稅處理問題的通知》(財稅〔2014〕109 號,以下簡稱《通知》) 下發(fā)后，各地陸續(xù)反映在企業(yè)重組所得稅政策執(zhí)行過程中有些征管問題亟需明確。經研究，現就股權或資產劃轉企業(yè)所得稅征管問題公告如下：

一、《通知》第三條所稱“100

直接控制的居民企業(yè)之間，以及受同一或相同多家居民企業(yè) 100

直接控制的居民企業(yè)之間按賬面凈值劃轉股權或資產”，限于以下情形：

(一)100

直接控制的母子公司之間，母公司向子公司按賬面凈值劃轉其持有的股權或資產,母公司獲得子公司 100

的股權支付。母公司按增加長期股權投資處理，子公司按接受投資(包括資本公積，下同)處理。母公司獲得子公司股權的計稅基礎以劃轉股權或資產的原計稅基礎確定。

(二)100

直接控制的母子公司之間，母公司向子公司按賬面凈值劃轉其持有的股權或資產,母公司沒有獲得任何股權或非股權支付。母公司按沖減實收資本(包括資本公積，下同)處理，子公司按接受投資處理。

(三)100

直接控制的母子公司之間，子公司向母公司按賬面凈值劃轉其持有的股權或資產，子公司沒有獲得任何股權或非股權支付。母公司按收回投資處理，或按接受投資處理，子公司按沖減實收資本處理。母公司應按被劃轉股權或資產的原計稅基礎，相應調減持有子公司股權的計稅基礎。

(四)受同一或相同多家母公司 100

直接控制的子公司之間，在母公司主導下，一家子公司向另一家子公司按賬面凈值劃轉其持有的股權或資產，劃出方沒有獲得任何股權或非股權支付。劃出方按沖減所有者權益處理，劃入方按接受投資處理。

二、《通知》第三條所稱“股權或資產劃轉后連續(xù) 12 個月內不改變被劃轉股權或資產原來實質性經營活動”，是指自股權或資產劃轉完成日起連續(xù) 12 個月內不改變被劃轉股權或資產原來實質性經營活動。

股權或資產劃轉完成日，是指股權或資產劃轉合同(協議)或批復生效，且交易雙方已進行會計處理的日期。

三、《通知》第三條所稱“劃入方企業(yè)取得被劃轉股權或資產的計稅基礎，以被劃轉股權或資產的原賬面凈值確定”，是指劃入方企業(yè)取得被劃轉股權或資產的計稅基礎，以被劃轉股權或資產的原計稅基礎確定。

《通知》第三條所稱“劃入方企業(yè)取得的被劃轉資產，應按其原賬面凈值計算折舊扣除”，是指劃入方企業(yè)取得的被劃轉資產，應按被劃轉資產的原計稅基礎計算折舊扣除或攤銷。

四、按照《通知》第三條規(guī)定進行特殊性稅務處理的股權或資產劃轉，交易雙方應在協商一致的基礎上，采取一致處理原則統(tǒng)一進行特殊性稅務處理。

五、交易雙方應在企業(yè)所得稅年度匯算清繳時，分別向各自主管稅務機關報送《居民企業(yè)資產(股權)劃轉特殊性稅務處理申報表》(詳見附件)和相關資料(一式兩份)。

相關資料包括：

1. 股權或資產劃轉總體情況說明，包括基本情況、劃轉方案等， 并詳細說明劃轉的商業(yè)目的;

2. 交易雙方或多方簽訂的股權或資產劃轉合同(協議)，需有權部門(包括內部和外部)批準的，應提供批準文件;

3. 被劃轉股權或資產賬面凈值和計稅基礎說明;

4. 交易雙方按賬面凈值劃轉股權或資產的說明(需附會計處理資料);

5. 交易雙方均未在會計上確認損益的說明(需附會計處理資料);

6.12 個月內不改變被劃轉股權或資產原來實質性經營活動的承諾書。

六、交易雙方應在股權或資產劃轉完成后的下一年度的企業(yè)所得稅年度申報時，各自向主管稅務機關提交書面情況說明，以證明被劃轉股權或資產自劃轉完成日后連續(xù) 12 個月內，沒有改變原來的實質性經營活動。

七、交易一方在股權或資產劃轉完成日后連續(xù) 12 個月內發(fā)生生

產經營業(yè)務、公司性質、資產或股權結構等情況變化，致使股權或資產劃轉不再符合特殊性稅務處理條件的，發(fā)生變化的交易一方應在情況發(fā)生變化的 30 日內報告其主管稅務機關，同時書面通知另一方。

另一方應在接到通知后 30 日內將有關變化報告其主管稅務機關。

八、本公告第七條所述情況發(fā)生變化后 60 日內，原交易雙方應按以下規(guī)定進行稅務處理：

(一)屬于本公告第一條第(一)項規(guī)定情形的，母公司應按原劃轉完成時股權或資產的公允價值視同銷售處理，并按公允價值確認取得長期股權投資的計稅基礎;子公司按公允價值確認劃入股權或資產的計稅基礎。

屬于本公告第一條第(二)項規(guī)定情形的，母公司應按原劃轉完成時股權或資產的公允價值視同銷售處理;子公司按公允價值確認劃入股權或資產的計稅基礎。

屬于本公告第一條第(三)項規(guī)定情形的，子公司應按原劃轉完成時股權或資產的公允價值視同銷售處理;母公司應按撤回或減少投資進行處理。

屬于本公告第一條第(四)項規(guī)定情形的，劃出方應按原劃轉完成時股權或資產的公允價值視同銷售處理;母公司根據交易情形和會計處理對劃出方按分回股息進行處理，或者按撤回或減少投資進行處理，對劃入方按以股權或資產的公允價值進行投資處理;劃入方按接受母公司投資處理，以公允價值確認劃入股權或資產的計稅基礎。

(二)交易雙方應調整劃轉完成納稅年度的應納稅所得額及相應

股權或資產的計稅基礎，向各自主管稅務機關申請調整劃轉完成納稅年度的企業(yè)所得稅年度申報表，依法計算繳納企業(yè)所得稅。

九、交易雙方的主管稅務機關應對企業(yè)申報適用特殊性稅務處理的股權或資產劃轉加強后續(xù)管理。

十、本公告適用 2014 年度及以后年度企業(yè)所得稅匯算清繳。此前尚未進行稅務處理的股權、資產劃轉，符合《通知》第三條和本公告規(guī)定的可按本公告執(zhí)行。

特此公告。

附件：居民企業(yè)資產(股權)劃轉特殊性稅務處理申報表

國家稅務總局關于企業(yè)重組業(yè)務企業(yè)所得稅征收管理若干問題的公告

國家稅務總局公告 2015 年第 48 號 2015 年 6 月 24 日

根據《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》及其實施條例、《中華人民共和國稅收征收管理法》及其實施細則、《國務院關于取消非行政許可審批事項的決定》(國發(fā)〔2015〕27 號)、《財政部 國家稅務總局關于企業(yè)重組業(yè)務企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》(財稅〔2009〕59 號)和《財政部 國家稅務總局關于促進企業(yè)重組有關企業(yè)所得稅 處理問題的通知》(財稅〔2014〕109 號)等有關規(guī)定，現對企業(yè)重組業(yè)務企業(yè)所得稅征收管理若干問題公告如下：

一、按照重組類型，企業(yè)重組的當事各方是指： (一)債務重組中當事各方，指債務人、債權人。

(二)股權收購中當事各方，指收購方、轉讓方及被收購企業(yè)。(三)資產收購中當事各方，指收購方、轉讓方。

(四)合并中當事各方，指合并企業(yè)、被合并企業(yè)及被合并企業(yè)股東。

(五)分立中當事各方，指分立企業(yè)、被分立企業(yè)及被分立企業(yè)股東。

上述重組交易中，股權收購中轉讓方、合并中被合并企業(yè)股東和分立中被分立企業(yè)股東，可以是自然人。

當事各方中的自然人應按個人所得稅的相關規(guī)定進行稅務處理。

二、重組當事各方企業(yè)適用特殊性稅務處理的(指重組業(yè)務符合財稅〔2009〕59 號文件和財稅〔2014〕109 號文件第一條、第二條規(guī)定條件并選擇特殊性稅務處理的，下同)，應按如下規(guī)定確定重組主導方：

(一)債務重組，主導方為債務人。

(二)股權收購，主導方為股權轉讓方，涉及兩個或兩個以上股權轉讓方，由轉讓被收購企業(yè)股權比例最大的一方作為主導方(轉讓股權比例相同的可協商確定主導方)。

(三)資產收購，主導方為資產轉讓方。

(四)合并，主導方為被合并企業(yè)，涉及同一控制下多家被合并企業(yè)的，以凈資產最大的一方為主導方。

(五)分立，主導方為被分立企業(yè)。

三、財稅〔2009〕59 號文件第十一條所稱重組業(yè)務完成當年， 是指重組日所屬的企業(yè)所得稅納稅年度。

企業(yè)重組日的確定，按以下規(guī)定處理：

1. 債務重組，以債務重組合同(協議)或法院裁定書生效日為重組日。

2. 股權收購，以轉讓合同(協議)生效且完成股權變更手續(xù)日為重組日。關聯企業(yè)之間發(fā)生股權收購，轉讓合同(協議)生效后 12 個月內尚未完成股權變更手續(xù)的，應以轉讓合同(協議)生效日為重組日。

3. 資產收購，以轉讓合同(協議)生效且當事各方已進行會計處理的日期為重組日。

4. 合并，以合并合同(協議)生效、當事各方已進行會計處理且完成工商新設登記或變更登記日為重組日。按規(guī)定不需要辦理工商新設或變更登記的合并，以合并合同(協議)生效且當事各方已進行會計處理的日期為重組日。

5. 分立，以分立合同(協議)生效、當事各方已進行會計處理且完成工商新設登記或變更登記日為重組日。

四、企業(yè)重組業(yè)務適用特殊性稅務處理的，除財稅〔2009〕59 號文件第四條第(一)項所稱企業(yè)發(fā)生其他法律形式簡單改變情形外， 重組各方應在該重組業(yè)務完成當年，辦理企業(yè)所得稅年度申報時，分別向各自主管稅務機關報送《企業(yè)重組所得稅特殊性稅務處理報告表及附表》(詳見附件 1)和申報資料(詳見附件 2)。合并、分立中重組一方涉及注銷的，應在尚未辦理注銷稅務登記手續(xù)前進行申報。

重組主導方申報后，其他當事方向其主管稅務機關辦理納稅申報。申報時還應附送重組主導方經主管稅務機關受理的《企業(yè)重組所得稅特殊性稅務處理報告表及附表》(復印件)。

五、企業(yè)重組業(yè)務適用特殊性稅務處理的，申報時，應從以下方面逐條說明企業(yè)重組具有合理的商業(yè)目的：

(一)重組交易的方式;

(二)重組交易的實質結果;

(三)重組各方涉及的稅務狀況變化; (四)重組各方涉及的財務狀況變化;

(五)非居民企業(yè)參與重組活動的情況。

六、企業(yè)重組業(yè)務適用特殊性稅務處理的，申報時，當事各方還應向主管稅務機關提交重組前連續(xù) 12 個月內有無與該重組相關的其他股權、資產交易情況的說明，并說明這些交易與該重組是否構成分步交易，是否作為一項企業(yè)重組業(yè)務進行處理。

七、根據財稅〔2009〕59 號文件第十條規(guī)定，若同一項重組業(yè)務涉及在連續(xù) 12 個月內分步交易，且跨兩個納稅年度，當事各方在首個納稅年度交易完成時預計整個交易符合特殊性稅務處理條件，經協商一致選擇特殊性稅務處理的，可以暫時適用特殊性稅務處理，并在當年企業(yè)所得稅年度申報時提交書面申報資料。

在下一納稅年度全部交易完成后，企業(yè)應判斷是否適用特殊性稅務處理。如適用特殊性稅務處理的，當事各方應按本公告要求申報相關資料;如適用一般性稅務處理的，應調整相應納稅年度的企業(yè)所得稅年度申報表，計算繳納企業(yè)所得稅。

八、企業(yè)發(fā)生財稅〔2009〕59 號文件第六條第(一)項規(guī)定的債務重組，應準確記錄應予確認的債務重組所得，并在相應年度的企業(yè)所得稅匯算清繳時對當年確認額及分年結轉額的情況做出說明。

主管稅務機關應建立臺賬，對企業(yè)每年申報的債務重組所得與臺賬進行比對分析，加強后續(xù)管理。

九、企業(yè)發(fā)生財稅〔2009〕59 號文件第七條第(三)項規(guī)定的重組，居民企業(yè)應準確記錄應予確認的資產或股權轉讓收益總額，并在相應年度的企業(yè)所得稅匯算清繳時對當年確認額及分年結轉額的情況做出說明。

主管稅務機關應建立臺賬，對居民企業(yè)取得股權的計稅基礎和每年確認的資產或股權轉讓收益進行比對分析，加強后續(xù)管理。

十、適用特殊性稅務處理的企業(yè)，在以后年度轉讓或處置重組資產(股權)時，應在年度納稅申報時對資產(股權)轉讓所得或損失情況進行專項說明，包括特殊性稅務處理時確定的重組資產(股權)計稅基礎與轉讓或處置時的計稅基礎的比對情況，以及遞延所得稅負債的處理情況等。

適用特殊性稅務處理的企業(yè)，在以后年度轉讓或處置重組資產 (股權)時，主管稅務機關應加強評估和檢查，將企業(yè)特殊性稅務處理時確定的重組資產(股權)計稅基礎與轉讓或處置時的計稅基礎及相關的年度納稅申報表比對，發(fā)現問題的，應依法進行調整。

十一、稅務機關應對適用特殊性稅務處理的企業(yè)重組做好統(tǒng)計和相關資料的歸檔工作。各省、自治區(qū)、直轄市和計劃單列市稅務局應于每年 8 月底前將《企業(yè)重組所得稅特殊性稅務處理統(tǒng)計表》(詳見附件 3)上報稅務總局(所得稅司)。

十二、本公告適用于 2015 年度及以后年度企業(yè)所得稅匯算清繳。

《國家稅務總局關于發(fā)布〈企業(yè)重組業(yè)務企業(yè)所得稅管理辦法〉的公告》(國家稅務總局公告 2010 年第 4 號)第三條、第七條、第八條、第十六條、第十七條、第十八條、第二十二條、第二十三條、第二十四條、第二十五條、第二十七條、第三十二條同時廢止。

本公告施行時企業(yè)已經簽訂重組協議，但尚未完成重組的，按本公告執(zhí)行。

特此公告。

附件：1.企業(yè)重組所得稅特殊性稅務處理報告表及附表2.企業(yè)重組所得稅特殊性稅務處理申報資料一覽表

3.企業(yè)重組所得稅特殊性稅務處理統(tǒng)計表

二、非貨幣性資產投資政策文件

財政部 國家稅務總局關于非貨幣性資產投資企業(yè)所得稅政策問題的通知

財稅〔2014〕116 號 2014 年 12 月 31 日

各省、自治區(qū)、直轄市、計劃單列市財政廳（局）、國家稅務局、地方稅務局，新疆生產建設兵團財務局：

為貫徹落實《國務院關于進一步優(yōu)化企業(yè)兼并重組市場環(huán)境的意見》（國發(fā)〔2014〕14 號），根據《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》及其實施條例有關規(guī)定，現就非貨幣性資產投資涉及的企業(yè)所得稅政策問題明確如下：

一、居民企業(yè)（以下簡稱企業(yè)）以非貨幣性資產對外投資確認的非貨幣性資產轉讓所得，可在不超過 5 年期限內，分期均勻計入相應年度的應納稅所得額，按規(guī)定計算繳納企業(yè)所得稅。

二、企業(yè)以非貨幣性資產對外投資，應對非貨幣性資產進行評估并按評估后的公允價值扣除計稅基礎后的余額，計算確認非貨幣性資產轉讓所得。

企業(yè)以非貨幣性資產對外投資，應于投資協議生效并辦理股權登記手續(xù)時，確認非貨幣性資產轉讓收入的實現。

三、企業(yè)以非貨幣性資產對外投資而取得被投資企業(yè)的股權，應以非貨幣性資產的原計稅成本為計稅基礎，加上每年確認的非貨幣性資產轉讓所得，逐年進行調整。

被投資企業(yè)取得非貨幣性資產的計稅基礎，應按非貨幣性資產的公允價值確定。

四、企業(yè)在對外投資 5 年內轉讓上述股權或投資收回的，應停止執(zhí)行遞延納稅政策，并就遞延期內尚未確認的非貨幣性資產轉讓所得，在轉讓股權或投資收回當年的企業(yè)所得稅年度匯算清繳時，一次性計算繳納企業(yè)所得稅；企業(yè)在計算股權轉讓所得時，可按本通知第三條第一款規(guī)定將股權的計稅基礎一次調整到位。

企業(yè)在對外投資 5 年內注銷的，應停止執(zhí)行遞延納稅政策，并就遞延期內尚未確認的非貨幣性資產轉讓所得，在注銷當年的企業(yè)所得稅年度匯算清繳時，一次性計算繳納企業(yè)所得稅。

五、本通知所稱非貨幣性資產，是指現金、銀行存款、應收賬款、應收票據以及準備持有至到期的債券投資等貨幣性資產以外的資產。

本通知所稱非貨幣性資產投資，限于以非貨幣性資產出資設立新的居民企業(yè)，或將非貨幣性資產注入現存的居民企業(yè)。

六、企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產投資，符合《財政部 國家稅務總局關于企業(yè)重組業(yè)務企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》（財稅〔2009〕59 號）等文件規(guī)定的特殊性稅務處理條件的，也可選擇按特殊性稅務處理規(guī)定執(zhí)行。

七、本通知自 2014 年 1 月 1 日起執(zhí)行。本通知發(fā)布前尚未處理的非貨幣性資產投資，符合本通知規(guī)定的可按本通知執(zhí)行。

國家稅務總局關于非貨幣性資產投資企業(yè)所得稅有關征管問題的公告

國家稅務總局公告 2015 年第 33 號 2015 年 5 月 8 日

《國務院關于進一步優(yōu)化企業(yè)兼并重組市場環(huán)境的意見》（國發(fā)

〔2014〕14 號）和《財政部 國家稅務總局關于非貨幣性資產投資企業(yè)所得稅政策問題的通知》（財稅〔2014〕116 號）發(fā)布后，各地陸續(xù)反映在非貨幣性資產投資企業(yè)所得稅政策執(zhí)行過程中有些征管問題亟需明確。經研究，現就非貨幣性資產投資企業(yè)所得稅有關征管問題公告如下：

一、實行查賬征收的居民企業(yè)（以下簡稱企業(yè)）以非貨幣性資產對外投資確認的非貨幣性資產轉讓所得，可自確認非貨幣性資產轉讓收入年度起不超過連續(xù) 5 個納稅年度的期間內，分期均勻計入相應年度的應納稅所得額，按規(guī)定計算繳納企業(yè)所得稅。

二、關聯企業(yè)之間發(fā)生的非貨幣性資產投資行為，投資協議生效后 12 個月內尚未完成股權變更登記手續(xù)的，于投資協議生效時，確認非貨幣性資產轉讓收入的實現。

三、符合財稅〔2014〕116 號文件規(guī)定的企業(yè)非貨幣性資產投資行為，同時又符合《財政部 國家稅務總局關于企業(yè)重組業(yè)務企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》（財稅〔2009〕59 號）、《財政部 國家稅務總局關于促進企業(yè)重組有關企業(yè)所得稅處理問題的通知》（財稅

〔2014〕109 號）等文件規(guī)定的特殊性稅務處理條件的，可由企業(yè)選擇其中一項政策執(zhí)行，且一經選擇，不得改變。

四、企業(yè)選擇適用本公告第一條規(guī)定進行稅務處理的，應在非貨幣性資產轉讓所得遞延確認期間每年企業(yè)所得稅匯算清繳時，填報

《中華人民共和國企業(yè)所得稅年度納稅申報表》（a 類，2014 年版） 中“a105100 企業(yè)重組納稅調整明細表”第 13 行“其中：以非貨幣性資產對外投資”的相關欄目，并向主管稅務機關報送《非貨幣性資產投資遞延納稅調整明細表》（詳見附件）。

五、企業(yè)應將股權投資合同或協議、對外投資的非貨幣性資產（明細）公允價值評估確認報告、非貨幣性資產（明細）計稅基礎的情況說明、被投資企業(yè)設立或變更的工商部門證明材料等資料留存?zhèn)洳椋?并單獨準確核算稅法與會計差異情況。

主管稅務機關應加強企業(yè)非貨幣性資產投資遞延納稅的后續(xù)管理。

六、本公告適用于 2014 年度及以后年度企業(yè)所得稅匯算清繳。此前尚未處理的非貨幣性資產投資，符合財稅〔2014〕116 號文件和本公告規(guī)定的可按本公告執(zhí)行。

特此公告。

附件：非貨幣性資產投資遞延納稅調整明細表

三、其他相關文件

國家稅務總局關于企業(yè)所得稅應納稅所得額若干問題的公告

國家稅務總局公告 2014 年第 29 號 2014 年 05 月 23 日

一、企業(yè)接收政府劃入資產的企業(yè)所得稅處理

（一）縣級以上人民政府（包括政府有關部門,下同）將國有資產明確以股權投資方式投入企業(yè)，企業(yè)應作為國家資本金（包括資本公積）處理。該項資產如為非貨幣性資產，應按政府確定的接收價值確定計稅基礎。

（二）縣級以上人民政府將國有資產無償劃入企業(yè)，凡指定專門用途并按《財政部國家稅務總局關于專項用途財政性資金企業(yè)所得稅處理問題的通知》（財稅〔2011〕70 號）規(guī)定進行管理的，企業(yè)可作為不征稅收入進行企業(yè)所得稅處理。其中，該項資產屬于非貨幣性資產的，應按政府確定的接收價值計算不征稅收入。

縣級以上人民政府將國有資產無償劃入企業(yè)，屬于上述（一）、

（二）項以外情形的，應按政府確定的接收價值計入當期收入總額計算繳納企業(yè)所得稅。政府沒有確定接收價值的，按資產的公允價值計算確定應稅收入。

二、企業(yè)接收股東劃入資產的企業(yè)所得稅處理

（一）企業(yè)接收股東劃入資產（包括股東贈予資產、上市公司在

股權分置改革過程中接收原非流通股股東和新非流通股股東贈予的資產、股東放棄本企業(yè)的股權，下同），凡合同、協議約定作為資本金（包括資本公積）且在會計上已做實際處理的，不計入企業(yè)的收入總額，企業(yè)應按公允價值確定該項資產的計稅基礎。

（二）企業(yè)接收股東劃入資產，凡作為收入處理的，應按公允價值計入收入總額，計算繳納企業(yè)所得稅，同時按公允價值確定該項資產的計稅基礎。

六、施行時間

本公告適用于 2013 年度及以后年度企業(yè)所得稅匯算清繳。

企業(yè) 2013 年度匯算清繳前接收政府或股東劃入資產，尚未進行企業(yè)所得稅處理的，可按本公告執(zhí)行。對于手續(xù)不齊全、證據不清的， 企業(yè)應在 2014 年 12 月 31 日前補充完善。企業(yè)凡在 2014 年 12 月 31 日前不能補充完善的，一律作為應稅收入或計入收入總額進行企業(yè)所得稅處理。

特此公告。

國家稅務總局關于全民所有制企業(yè)公司制改制企業(yè)所得稅處理問題的公告

國家稅務總局公告 2017 年第 34 號 2017 年 9 月 22 日

為貫徹落實《中共中央 國務院關于深化國有企業(yè)改革的指導意見》和《國務院辦公廳關于印發(fā)中央企業(yè)公司制改制工作實施方案的通知》，根據《財政部 國家稅務總局關于企業(yè)重組業(yè)務企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》(財稅〔2009〕59 號)有關規(guī)定，現就全民所有制企業(yè)公司制改制企業(yè)所得稅處理問題公告如下：

一、全民所有制企業(yè)改制為國有獨資公司或者國有全資子公司， 屬于財稅〔2009〕59 號文件第四條規(guī)定的“企業(yè)發(fā)生其他法律形式簡單改變”的，可依照以下規(guī)定進行企業(yè)所得稅處理：

改制中資產評估增值不計入應納稅所得額;資產的計稅基礎按其原有計稅基礎確定;資產增值部分的折舊或者攤銷不得在稅前扣除。二、全民所有制企業(yè)資產評估增值相關材料應由改制后的企業(yè)留

存?zhèn)洳椤?/p>

三、本公告適用于 2017 年度及以后年度企業(yè)所得稅匯算清繳。此前發(fā)生的全民所有制企業(yè)公司制改制，尚未進行企業(yè)所得稅處理的，可依照本公告執(zhí)行。

特此公告。

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【第2篇】關于企業(yè)重組業(yè)務企業(yè)所得稅處理

特殊性稅務處理中，怎么理解“具有合理的商業(yè)目的，且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的”條件？下面通過一個案例，給大家講解。

企業(yè)適用特殊性稅務處理規(guī)定的要求有以下四點：

① 具有合理的商業(yè)目的，且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的。

② 被收購、合并或分立部分的資產或股權比例不低于50%；同時股權支付比例不低于85%。

③ 企業(yè)重組后的連續(xù)12個月內不改變重組資產原來的實質性經營活動。

④ 企業(yè)重組中取得股權支付的原主要股東，在重組后連續(xù)12個月內，不得轉讓所取得的股權。

下面以同一集團下兩家100%控股子公司吸收合并為案例給大家做下分享：

a集團公司下100%控股的子公司b公司和c公司。b公司和c公司因經營業(yè)務板塊不同，經營效益差異較大，b公司效益較好，繳納的企業(yè)所得稅稅負較重；c公司常年虧損，企業(yè)所得稅累虧金額非常大。a集團公司欲通過c公司吸收合并b公司（圖1到圖2），達到一次性降低a集團公司企業(yè)所得稅整體稅負目的。

案例總結

吸收合并稅務重組中，稅法針對被合并方虧損情況規(guī)定了彌補虧損限額；但針對虧損企業(yè)吸收合并盈利企業(yè)時，未規(guī)定虧損承擔原則。所以，很多企業(yè)會利用此稅法漏洞進行稅收籌劃。但實際上，上述案例是違反了特殊性稅務處理“具有合理的商業(yè)目的，且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的”要求；稅務機關會認定其不具有合理商業(yè)目的，進行納稅調整。

“合理商業(yè)目的”的思考

國家稅務總局公告2023年48號文明確規(guī)定：企業(yè)重組業(yè)務適用特殊性稅務處理的，申報時，應從以下方面說明企業(yè)重組的合理商業(yè)目的：

①重組交易方式；②重組交易的實質結果；③重組各方涉及的稅務狀況變化；④重組各方涉及的財務狀況變化；⑤非居民企業(yè)參與從組活動的情況。

《一般反避稅管理辦法（試行）》規(guī)定，避稅安排有以下特征：①以獲取稅收利益為唯一目的或者主要目的；②以形式符合稅法規(guī)定、但與其經濟實質不符的方式獲取稅收利益。其中，稅收利益是指減少、免除或者推遲繳納企業(yè)所得稅應納稅額。

綜上所述，針對重組中的合理商業(yè)目要求，不具合理商業(yè)目的應有三個要件構成：①必須存在一個安排，即人為規(guī)劃的一個或一系列行動或交易；②企業(yè)必須從該安排中獲取“稅收效益”，即減少企業(yè)的應納稅收入或所得額；③企業(yè)獲取稅收利益是其安排的主要目的。

在滿足以上三個要件情況下，可推斷該稅收安排構成避稅事實。

【第3篇】關于企業(yè)重組業(yè)務企業(yè)所得稅

近年來，隨著我國經濟快速發(fā)展，國家政策導向鼓勵，我國企業(yè)并購重組規(guī)模和數量不斷攀升。而劃轉作為資產整理、剝離的重要整合手段在企業(yè)并購重組過程中得到了廣泛應用。盡管企業(yè)重組有利于企業(yè)資源的重新整合和配置以達到優(yōu)化企業(yè)經營和效益的目的，但從稅法層面，資產的劃轉往往伴隨著資產所有權在參與重組主體之間的轉移變動而觸發(fā)相應稅項的納稅義務，因此稅收成本構成了企業(yè)資產劃轉重組過程中需要重點考量和權衡的關鍵決策因素。所以出于鼓勵和支持企業(yè)重組以優(yōu)化企業(yè)兼并重組市場的考量，國家稅務總局應國務院要求也制定了有關企業(yè)重組的各項稅收優(yōu)惠政策。但是值得注意的是，出于鼓勵和反避稅平衡的考量，中國稅法對有關企業(yè)重組交易適用相關稅收優(yōu)惠也提出了各種條件和要求，這也意味著企業(yè)在選擇重組交易時需要對交易安排進行重點審視以規(guī)避稅務風險。本文將圍繞企業(yè)重組交易中的資產（包括股權）劃轉行為，旨在針對不同情形下的資產劃轉所涉不同稅項的稅法適用政策和規(guī)則進行簡要分析，供相關領域人士在實務中作參考。

01 資產（包含股權，下同）劃轉的四種形式

目前我國關于劃轉的稅收規(guī)范性文件最主要的兩個所得稅文件分別為《財政部、國家稅務總局關于促進企業(yè)重組有關企業(yè)所得稅處理問題的通知》（財稅[2014]109號，以下簡稱“109號文”）及《國家稅務總局關于資產（股權）劃轉企業(yè)所得稅征管問題的公告》（國家稅務總局公告2023年第40號，以下簡稱“40號公告”），其中40號公告又將資產劃轉限定在以下四種情形：

圖1

1. 100%直接控制的母子公司之間，母公司向子公司按賬面凈值劃轉其持有的股權或資產,母公司獲得子公司100%的股權支付。此種情形以下簡稱：“母—子”有償劃轉（如圖1-模式一所示）。

2. 100%直接控制的母子公司之間，母公司向子公司按賬面凈值劃轉其持有的股權或資產,母公司沒有獲得任何股權或非股權支付。此種情形以下簡稱：“母—子”無償劃轉（如圖1-模式二所示）。

3. 100%直接控制的母子公司之間，子公司向母公司按賬面凈值劃轉其持有的股權或資產，子公司沒有獲得任何股權或非股權支付。此種情形以下簡稱：“子—母”無償劃轉（如圖1-模式三所示）。

4. 受同一或相同多家母公司100%直接控制的子公司之間，在母公司主導下，一家子公司向另一家子公司按賬面凈值劃轉其持有的股權或資產，劃出方沒有獲得任何股權或非股權支付。此種情形以下簡稱：“子—子”無償劃轉（如圖1-模式四所示）。

02 四種資產劃轉情形的財稅處理

（一）企業(yè)所得稅及會計處理

目前我國關于資產劃轉的企業(yè)所得稅及會計處理，主要是圍繞109號文第三條及40號公告相關規(guī)定展開。其中109號文第三條規(guī)定，

“對100%直接控制的居民企業(yè)之間，以及受同一或相同多家居民企業(yè)100%直接控制的居民企業(yè)之間按賬面凈值劃轉股權或資產，凡具有合理商業(yè)目的、不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的，股權或資產劃轉后連續(xù)12個月內不改變被劃轉股權或資產原來實質性經營活動，且劃出方企業(yè)和劃入方企業(yè)均未在會計上確認損益的，可以選擇按以下規(guī)定進行特殊性稅務處理：

①劃出方企業(yè)和劃入方企業(yè)均不確認所得。

②劃入方企業(yè)取得被劃轉股權或資產的計稅基礎，以被劃轉股權或資產的原賬面凈值確定。

③劃入方企業(yè)取得的被劃轉資產，應按其原賬面凈值計算折舊扣除。”

符合條件的劃轉資產業(yè)務可以選擇按照規(guī)定進行特殊性稅務處理，該特殊性稅務處理實質是給予了劃出方企業(yè)和劃入方企業(yè)一個所得稅“優(yōu)惠政策”，即符合條件的劃出方企業(yè)和劃入方無需確認被劃轉資產所得繳納企業(yè)所得稅。而后，為了更好地落實109號文執(zhí)行過程中的征管問題，總局發(fā)布了補丁文件40號公告對109號文相關口徑進一步進行明確，接下來我們就40號公告中四種劃轉情形的財稅處理分別向大家進行解析和說明。

1. “母—子”有償劃轉

40號公告中第一條第（一）項關于“母—子”有償劃轉情形有如下規(guī)定：“母公司按增加長期股權投資處理，子公司按接受投資（包括資本公積，下同）處理。母公司獲得子公司股權的計稅基礎以劃轉股權或資產的原計稅基礎確定?！?，該規(guī)定實際上間接的打破了我們對于“劃轉”應為“無償劃轉”的固有認知，也就是說從該規(guī)定上看，“劃轉”既可以是“無償劃轉”也可以是“有償劃轉”。而所謂的“有償”則是在資產劃出過程中取得的股權支付對價，實務中這種股權支付對價形式上既可以表現為“實收資本”，也可以表現為“資本公積”。

(1)業(yè)務實質

從40公告上述表述的具體內容看，實質上是將該種資產劃轉的形式等同于母公司以被劃轉資產向子公司進行非貨幣性資產增資。

(2)會計處理

相應的會計處理原則上應如下（以固定資產為例）：

①母公司

借：長期股權投資—子公司

累計折舊

固定資產減值準備

貸：固定資產

②子公司

借：固定資產

貸：實收資本或資本公積

(3)特殊性稅務處理規(guī)則

如果劃轉的形式滿足109號文規(guī)定的特殊性稅務處理適用條件，則母公司層面按照投資處理但無需確認劃轉資產的轉讓所得，且應按照被劃轉資產計稅基礎增加對子公司長期股權投資計稅基礎。子公司層面按接收投資處理，取得資產的計稅基礎以被劃轉資產的原計稅基礎確定。

但需要提醒大家的是，40號公告中所提及的“賬面凈值”并非會計概念上的賬面凈值，而是稅法層面的“計稅基礎”概念。會計層面資產的賬面凈值與稅法層面資產的賬面凈值因如下情形可能存在差異：

1）在劃轉資產計提折舊或者攤銷的情況下，會計折舊或攤銷與稅法折舊或攤銷存在差異；

2）存在劃轉資產計提減值準備的情形；

3）長期股權投資或者投資性房地產以公允價值模式計量而稅法以歷史成本計量等情形。

所以當劃出方（母公司）劃出資產的會計賬面凈值與計稅基礎存在差異時，母公司增加長期股權投資和劃入方（子公司）取得資產的計稅基礎都應按照按被劃轉資產的原計稅基礎確定，而不是會計層面上的賬面凈值。這主要是出于企業(yè)所得稅計稅基礎鏈條完整性的考量。（其他劃轉情形下存在類似問題不再贅述）

2. “母—子”無償劃轉

與母子公司之間的有償劃轉不同的是，40號公告中第一條第（二）項關于“母—子”無償劃轉的情形規(guī)定，因母公司沒有獲得股權或非股權支付，母公司按沖減實收資本（包括資本公積，下同）處理，子公司按接受投資處理。

(1)會計處理

相應的會計處理原則上應如下（以固定資產為例）：

①母公司

借：實收資本或資本公積

累計折舊

固定資產減值準備

貸：固定資產

②子公司

借：固定資產

貸：實收資本或資本公積

(2)會計處理爭議

按照109號文和40號公告關于資產或股權劃轉適用特殊性稅務處理的條件和要求，即劃出方企業(yè)和劃入方企業(yè)均未會計上確認損益。這導致征管實踐中各地稅務機關認為，按照40號公告的要求劃轉雙方在會計上針對“母—子”無償劃轉的情形應該嚴格按照公告中所表述的進行會計處理，由此產生了比較大的爭議。爭議的焦點主要圍繞在以下幾個方面：

1）企業(yè)是否必須嚴格遵從國家稅務總局而非財政部的規(guī)范性文件作出的會計處理規(guī)定？40號公告公告包括其特殊性稅務處理報送資料實際上強調的都是劃轉雙方在劃轉交易上不能確認會計損益，而且按照109號文和40公告對劃轉適用特殊性稅務處理所要求100%全資持股關系的這個前提，在會計處理上按照會計準則的要求進行處理也無需確認會計損益。

2）母公司無償劃出資產是否也應計入長期股權投資進行會計處理？因為按照財政部會計準則的相關規(guī)定，這實質上屬于一種權益性交易。

3）母公司會計賬面不存在足額的實收資本或資本公積可供沖減時，母公司賬務該如何處理。

(3)特殊性稅務處理規(guī)則

按照109號文和40號公告所確立的規(guī)則，母子公司之間做無償劃轉在特殊性稅務處理上，母公司無需確認資產轉讓所得；子公司按接收投資處理，取得資產的計稅基礎以被劃轉資產的原計稅基礎確定。

這個規(guī)則看似同樣可以享受到企業(yè)所得稅的稅收優(yōu)惠，但是卻會出現母公司在劃轉后對子公司的計稅基礎如何確認進而影響后期子公司股權轉讓的稅收問題。對于母子公司的有償劃轉，40號公告規(guī)定母公司可以按照劃轉資產的計稅基礎增加對子公司長期股權投資的計稅基礎。但是對于母子公司之間的無償劃轉，40號公告規(guī)定母公司要減少實收資本或資本公積，子公司做投資處理增加實收資本或資本公積，這樣的規(guī)定就導致了母子公司之間在權益性交易的處理上出現了錯配。一個非常核心的問題，一方面是母公司減少實收資本或資本公積減的是誰的資？很明顯只能是母公司的股東的投資，對于母公司的股東而言，自己的子公司將資產劃轉到孫公司里，并沒有出現投資價值的減少，怎么能對應到減資呢？另外一個方面，接受劃轉資產的子公司做投資處理，那么對應到另外一面劃轉資產的母公司自然應該按照增資處理，整個業(yè)務鏈條的邏輯才能協調。40號公告似乎沒有仔細考量這個問題，所以這會引發(fā)出兩個層面的稅務問題：

圖2

一是，（如圖2所示）假設母公司a對子公司a1的長期股權投資的計稅基礎是100萬，母公司將持有的子公司a2的股權（計稅基礎300萬，公允價值1000萬）劃轉給a1。如果母子公司是按照有償劃轉的模式，那么a劃轉后對a1的長期股權投資計稅基礎是400萬（100萬+300萬），a后期轉讓a1可以扣除的股權計稅基礎就是400萬。但是如果是走無償劃轉的模式，按照目前40號公告的政策沒有規(guī)定a可以增加對a1的長期股權投資的計稅基礎，這樣就會導致a后期轉讓a1時可以扣除的股權計稅基礎如何確定成為了問題。是按照100萬確認還是按照400萬確認？如果只能按照100萬扣除，那么消失掉的300萬的計稅基礎會極大影響母公司的轉讓稅負。

二是，按照40號公告所規(guī)定的形式，母公司要沖減實收資本或資本公積，那么沖減的就只能是股東的實收資本或資本公積。那么未來股東減資或撤資的時候，按照《國家稅務總局關于企業(yè)所得稅若干問題的公告》（國家稅務總局公告2023年第34號，“34號公告”）的規(guī)定，投資企業(yè)從被投資企業(yè)撤資或減資的，需要先沖減初始投資視為投資收回。那按照40號公告的處理規(guī)則，母公司的股東未來減資或撤資的時候，能夠沖減的初始投資是多少？是原始投資還是按照40號公告沖減了300萬后的金額？這是一個值得大家關注和思考的問題。

我們認為母子公司之間的無償劃轉和有償劃轉情形只是在形式上存在是否取得股權支付對價的問題。一方面是從財政部會計準則的角度來看，母公司無償劃轉給全資子公司的資產就構成權益性交易，母公司需要增加對子公司的長期股權投資成本，子公司增加資本公積，該處理不會確認會計損益；另一方面無論是否取得額外的股權支付對價，母公司在劃轉前后實際上都享有子公司100%的股東權益。那么在該劃轉情形下母公司理論上應與“母—子”有償劃轉情形中母公司享有同等的稅收待遇。因此，在“母—子”無償劃轉情形確定劃轉后子公司股權計稅基礎時，我們建議母公司應積極與主管稅務機關溝通，并爭取按照被劃轉資產計稅基礎增加子公司長期股權投資計稅基礎。

3. “子—母”無償劃轉

40號公告中第一條第（三）項關于“子—母”無償劃轉情形有如下規(guī)定：“母公司按收回投資處理，或按接受投資處理，子公司按沖減實收資本處理。母公司應按被劃轉股權或資產的原計稅基礎，相應調減持有子公司股權的計稅基礎。”

(1)業(yè)務實質

從40公告上述表述的具體內容看，實質上就是子公司以劃轉資產的形式對母公司進行減資，且該減資無需按照34號公告規(guī)定的撤回或減少投資的所得稅處理方式確認所得或者損失。

這里需要提醒各位的是，此種劃轉情形原文雖然提及母公司按收回投資處理，或按接收投資處理，但實務中極少見到母公司按接收投資處理的案例，主要原因是該種劃轉情形業(yè)務實質與減資的業(yè)務實質更加吻合，且按接收投資處理會產生母子公司交叉持股的現象，進而產生系列公司管理問題。另原文表述子公司只能按沖減實收資本處理并未將資本公積囊括進來，那是不是意味著該種劃轉情形子公司需要在工商層面通過減資程序來實現？我們理解按照40號公告的立法原意，包括從母公司向子公司無償劃轉的場景來看，該模式下子公司沖減資本公積也應屬于適用范圍。一方面是因為實務中企業(yè)走減資程序非常麻煩，另一方面也要考量企業(yè)的實收資本夠不夠沖減的問題。

(2)會計處理

相應的會計處理原則上如下（以固定資產為例）：

①母公司

借：固定資產

貸：長期股權投資—子公司

②子公司

借：實收資本

累計折舊

固定資產減值準備

貸：固定資產

(3)特殊性稅務處理規(guī)則

特殊性稅務處理上，母公司按收回投資處理，取得資產的計稅基礎按照按被劃轉資產的原計稅基礎確定，且按照被劃轉資產計稅基礎調減子公司長期股權投資計稅基礎；子公司按分配資產處理，且無需確認分配資產的所得。

但是，實務中按照該種方式處理可能會存在把長期股權投資計稅基礎及實收資本沖減成負數的特殊情形。例如母公司出資5000萬成立子公司，子公司經過多年良好運營使得凈資產增長到6億元，現子公司擬將賬面凈值1.5個億的固定資產劃轉給母公司，如果按照上述處理方式將會出現母公司的長期股權投資計稅基礎為-1億元，子公司的實收資本為-1億元的特殊情況。那么實務中出現這種情況，企業(yè)還能否適用劃轉的特殊性稅務處理政策，以及如何將該種情況轉化為正常劃轉的情形，都是企業(yè)需要考量的問題。

4. “子—子”無償劃轉

40號公告中第一條第（四）項關于“子—子”無償劃轉情形有如下規(guī)定：“受同一或相同多家母公司100%直接控制的子公司之間，在母公司主導下，一家子公司向另一家子公司按賬面凈值劃轉其持有的股權或資產，劃出方沒有獲得任何股權或非股權支付。劃出方按沖減所有者權益處理，劃入方按接受投資處理。”

(1)業(yè)務實質

盡管從形式上來看全資子公司向全資子公司進行資產無償劃轉在不改變股權結構的情況下相較于單純的母子公司結構下的資產劃轉會顯得比較復雜，但是實質仍然可以分解為兩步交易步驟。即：第一步，資產劃出的子公司視為以劃轉資產向母公司進行減資分配；第二步，母公司取得劃轉資產后以該資產向劃入資產的子公司進行增資。（如圖3所示）

圖3

通過拆解，實際上就將“子—子”無償劃轉的模式拆分為40號公告所規(guī)定的“子—母”無償劃轉＋“母—子”有償劃轉的結合。

(2)會計處理

相應的會計處理原則上如下（以固定資產為例）：

①母公司

借：長期股權投資—子公司a1

貸：長期股權投資—子公司a2

②子公司a1

借：實收資本或資本公積

累計折舊

固定資產減值準備

貸：固定資產

③子公司a2

借：固定資產

貸：實收資本或資本公積

(3)特殊性稅務處理規(guī)則

特殊性稅務處理上，母公司按照子公司a1劃出股權或資產的原計稅基礎減少對子公司a1長期股權投資的計稅基礎，并相應增加對子公司a2長期股權投資的計稅基礎；子公司a1按分配資產處理，且無需確認分配資產的所得；子公司a2按接收投資處理，且取得資產的計稅基礎按照按被子公司a1劃轉資產的原計稅基礎確定。

其他稅種的稅務處理敬請期待下篇。

作者：傅吉俊 鄭會廣 王殿會

來源：稅明大道

【第4篇】企業(yè)重組業(yè)務企業(yè)所得稅管理實施辦法

對于企業(yè)重組，在企業(yè)所得稅處理上如何確認重組的具體類型？

答：根據總局2023年第33號公告第三條：“符合財稅〔2014〕116號文件規(guī)定的企業(yè)非貨幣性資產投資行為，同時又符合《財政部國家稅務總局關于企業(yè)重組業(yè)務企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》（財稅〔2009〕59號）、《財政部國家稅務總局關于促進企業(yè)重組有關企業(yè)所得稅處理問題的通知》（財稅〔2014〕109號）等文件規(guī)定的特殊性稅務處理條件的，可由企業(yè)選擇其中一項政策執(zhí)行，且一經選擇，不得改變?！?/p>

因此，按照實質重于形式和有利于納稅人的原則，允許納稅人選擇適合自己的重組類型，但是重組當事各方需要保持一致，并且重組類型一經確定，不得變更。

【第5篇】企業(yè)重組業(yè)務企業(yè)所得稅管理辦法

以前炒股的時候，經常發(fā)現上市公司收購目標企業(yè)時，很多采用股權支付的方式，原來上市公司采用股權支付可以使目標企業(yè)暫時不需要繳納企業(yè)所得稅，等目標企業(yè)時限解禁后，直接在證券市場上轉讓時再繳納企業(yè)所得稅，這樣既解決了目標企業(yè)繳稅資金的壓力，又使上市公司獲得目標企業(yè)并且不用支付現金。這是稅收籌劃的一種，充分利用了稅法中特殊性企業(yè)重組的稅收優(yōu)惠政策！

企業(yè)所得稅法對對企業(yè)重組的特殊性稅務處理是這樣規(guī)定的：

一、企業(yè)重組 同時符合下列5個條件的，適用特殊性稅務處理規(guī)定

1、具有合理的商業(yè)目的，且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的。

2、企業(yè)重組后的 連續(xù) 12 個月內不改變重組資產原來的實質性經營活動。

3、企業(yè)重組中取得股權支付的原主要股東，在重組后 連續(xù) 12 個月內，不得轉讓所取得的股權。

4、被收購、合并或分立部分的 資產或股權比例符合規(guī)定的比例（≧50％）。

5、重組交易對價中涉及的 股權支付金額符合規(guī)定比例（≧85％）。

二、五種重組業(yè)務的特殊性稅務處理規(guī)定

1、企業(yè)債務重組

a、債務重組：確認的應納稅所得額占該企業(yè)當年應納稅所得額 50％以上，可以在 5 個納稅年度的期間內， 均勻計入各年度的應納稅所得額——存在納稅調整。

b、債轉股業(yè)務：對債務清償和股權投資兩項業(yè)務暫不確認有關債務清償所得或損失，股權投資的計稅基礎以原債權的計稅基礎確定。

2、股權收購

3、資產收購

4、企業(yè)合并

5、企業(yè)分立

列表如下：

重組方式

特殊性稅務處理條件

特殊性稅務處理

2、股權收購

（1）購買的股權（收購的資產）不低于被收購企業(yè)全部股權（轉讓企業(yè)全部資產）的 50％

（2）且股權支付金額不低于其交易支付總額的 85％ （同時也滿足其他三個條件）

（1） 一方取得股權支付：暫不確認有關資產的轉讓所得或損失，不納所得稅；另一方按原計稅基礎確認新資產或負債的計稅基礎。

3、資產收購

（2） 一方取得非股權支付：按比例確認所得或損失，繳納企業(yè)所得稅。另一方按公允價值確認資產或負債的計稅基礎。

◆ 非股權支付對應的資產轉讓所得或損失＝（被轉讓資產的公允價值－被轉讓資產的計稅基礎）×（非股權支付金額÷被轉讓資產的公允價值）

4、合并

（1）股權支付金額不低于其交易支付總額的 85％；（同時也滿足其他條件）

（2）以及同一控制下且不需要支付對價的企業(yè)合并

（3） 合并中的虧損彌補被合并企業(yè)合并前的虧損可由合并企業(yè)彌補。

補虧限額＝被合并企業(yè)凈資產公允價值×截至合并業(yè)務發(fā)生當年年末國家發(fā)行的最長期限的國債利率。

5、分立

（1）股權支付金額不低于其交易支付總額的 85％；（同時也滿足其他條件）

（2）被分立企業(yè)所有股東按原持股比例取得分立企業(yè)的股權，分立企業(yè)和被分立企業(yè)均不改變原來的實質經營活動

（4） 被分立企業(yè)未超過法定彌補期限的虧損額，可按分立資產占全部資產的比例進行分配，由分立企業(yè)繼續(xù)彌補

例1：甲企業(yè)共有股權 1000 萬股，為了將來有更好的發(fā)展，將 80％的股權讓乙公司收購，然后成為乙公司的子公司。假定收購日甲公司每股資產的計稅基礎為 7 元，每股資產的公允價值為9 元。在收購對價中乙企業(yè)以股權形式支付 6480 萬元，以銀行存款支付 720 萬元。

解：資產轉讓所得＝（9－7）×1000×80％×（720÷7200）＝160（萬元）

例2：乙公司將 80％持股的某子公司股權全部轉讓，取得股權對價 300 萬元，取得現金對價 20 萬元。該筆股權的歷史成本為 200 萬元，轉讓時的公允價值為 320 萬元。該子公司的留存收益為 50 萬元。此項重組業(yè)務已辦理了特殊重組備案手續(xù)。

解：股權支付額比例＝300÷320＝93.75％>85%

非股權支付對應的資產轉讓所得＝（320－200）×（20÷320）＝7.5萬元（特殊重組稅法確認的投資收益）

會計準則確認的投資收益320-200=120萬元

納稅調減所得額＝120－7.5＝112.5（萬元）

例3：丙生產企業(yè) 2021 年合并一家小型股份公司，股份公司全部資產公允價值為 5700萬元、全部負債為 3200 萬元、未超過彌補年限的虧損額為 620 萬元。合并時甲生產企業(yè)給股份公司的股權支付額為 2300 萬元、銀行存款 200 萬元。該合并業(yè)務符合企業(yè)重組特殊稅務處理的條件且選擇此方法執(zhí)行。（假定當年國家發(fā)行的最長期限的國債年利率為 6％）。

解：補虧限額＝被合并企業(yè)凈資產公允價值×截至合并業(yè)務發(fā)生當年年末國家發(fā)行的最長期限的國債利率＝（5700－3200）×6％＝150（萬元）。

企業(yè)合并符合特殊重組稅務處理的條件。被合并企業(yè)合并前的虧損可由合并企業(yè)在補虧限額內彌補。（150<620）

三、 股權、資產劃轉稅收規(guī)則

1、劃轉的類型

a、對 100％直接控制的居民企業(yè)之間，以及受同一或相同多家居民企業(yè) 100％直接控制的居民企業(yè)之間按 賬面凈值劃轉股權或資產。

b、 零所得劃轉，降低稅法遵從的稅收成本。

2、符合的條件

凡具有合理商業(yè)目的、不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的，股權或資產劃轉后連續(xù) 12 個月內不改變被劃轉股權或資產原來的實質性經營活動，且劃出方企業(yè)和劃入方企業(yè)均未在會計上確認損益。

3、 可以選擇按以下規(guī)定進行特殊性稅務處理

a、劃出方企業(yè)和劃入方企業(yè) 均不確認所得。

b、劃入方企業(yè)取得被劃轉股權或資產的計稅基礎，以被劃轉股權或資產的 原賬面凈值確定。

c、劃入方企業(yè)取得的被劃轉資產，應按其 原賬面凈值計算折舊扣除。

例4：丁公司 2021 年 5 月份接受 100％控股母公司乙無償劃轉的一臺設備。該設備原值 3000 萬元，已按稅法規(guī)定計提折舊 500 萬元，其市場公允價值為 2200 萬元。該業(yè)務符合特殊性重組條件，企業(yè)選擇采用特殊性稅務處理。

解：甲公司接受無償劃轉設備的計稅基礎＝3000－500＝2500（萬元）

對 100％直接控制的居民企業(yè)之間按賬面凈值劃轉股權或資產，且選擇采用特殊性稅務處理的，劃入方企業(yè)取得被劃轉股權或資產的計稅基礎，以被劃轉股權或資產的原賬面凈值確定。

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